[ 丁澤偉 ]——(2009-4-19) / 已閱28009次
而且，通過對《審計業(yè)務約定書》的考察，我們發(fā)現(xiàn)：《審計業(yè)務約定書》是格式合同，合同中允許雙方約定的條款受到限制，合同的主要條款都是法定的。這一現(xiàn)象與《合同法》中規(guī)定的合同自由原則允許合同雙方當事人協(xié)商訂立合同條款的規(guī)定大相徑庭。這也使我們對《審計業(yè)務約定書》的性質重新審視。合同自由原則包括締結合同的自由、選擇合同相對人的自由、決定合同內容的自由、變更和解除合同的自由、選擇合同方式的自由、選擇補救方式的自由及選擇裁判的自由（具體參見王利明先生的《合同法研究》第一卷）。而在審計業(yè)務中，尤其是上市公司年度報表審計和驗資審計中，上市公司或正在籌建的公司實際上沒有選擇是否締結合同的自由和決定合同內容的自由。法律規(guī)定上市公司的年度財務報表必須經(jīng)注冊會計師審計，也規(guī)定正在籌建的公司的注冊資本必須經(jīng)注冊會計師審驗�？梢钥闯�，作為合同一方的上市公司或正在籌建的公司并沒有選擇締結合同的自由，其有的只是選擇合同相對人的自由。當然，注冊會計師執(zhí)行其他非審計業(yè)務就不存在上述問題了。
基于上述分析，作者認為：審計責任具有兩方面表現(xiàn)，一是對委托人，基于《審計業(yè)務約定書》，注冊會計師應當承擔約定責任，二是對利害關系第三人，基于審計的法定強制色彩，注冊會計師承擔法定責任。
因此，審計責任作為一種民事責任，呈現(xiàn)出兩面性，對內是約定責任，對外是法定責任。
三、審計職業(yè)責任
在會計師事務所訴訟中，除了會計責任、審計責任外，還經(jīng)常會聽到審計職業(yè)責任的概念。隨著社會生產力和商品經(jīng)濟的發(fā)展，伴隨著所有權和經(jīng)營權的分離，審計逐漸從會計中獨立出來，成為了獨立的職業(yè)。職業(yè)責任本質上體現(xiàn)為職業(yè)道德，如醫(yī)生的職業(yè)道德、法官的職業(yè)道德。職業(yè)責任是某一組織以公約、守則等形式公布的，其會員自愿遵守的職業(yè)行為標準。注冊會計師的職業(yè)責任就是注冊會計師的職業(yè)道德，是指注冊會計師的職業(yè)品德、職業(yè)紀律、職業(yè)行為、專業(yè)勝任能力的總稱。
社會公眾在很多程度上依賴企業(yè)管理層編制的財務報表和注冊會計師發(fā)表的審計意見，并以此作為決策基礎。而注冊會計師盡管接受被審計單位的委托并向其收取費用，但其本質卻是服務社會公眾。因此，注冊會計師的審計職業(yè)責任更多地體現(xiàn)為對社會公眾的責任。
㈠、職業(yè)責任的依據(jù)
從世界范圍看，凡是建立注冊會計師審計制度的國家，都制定了相應的注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范，以昭示注冊會計師應達到的道德水準。
1、國際會計師聯(lián)合會道德準則理事會為協(xié)調國際間職業(yè)道德規(guī)范，制定和發(fā)布了《職業(yè)會計師道德守則》。
2、美國注冊會計師委員會專門設立了職業(yè)道德部，負責職業(yè)道德規(guī)范的制定和發(fā)布。
3、中國注冊會計師協(xié)會于1992年發(fā)布了《中國注冊會計師職業(yè)道德守則（試行）》、1996年12月26日發(fā)布了《中國注冊會計師職業(yè)道德基本準則》、2002年6月25日發(fā)布了《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導意見》等規(guī)范性文件，對注冊會計師職業(yè)責任進行規(guī)范。
㈡、職業(yè)責任的基本內容
1、保持獨立、客觀、公正；
2、保持專業(yè)勝任能力和應有職業(yè)關注；
3、保密責任；
4、對社會公眾的責任；
5、對客戶的責任；
6、對同行的責任。
職業(yè)責任的主體是注冊會計師行業(yè)從業(yè)人員及會計師事務所。
㈢、職業(yè)責任的性質
職業(yè)責任是某種職業(yè)應當承擔的道德上的義務，職業(yè)責任包含一般的道德義務，但又高于普通的道德義務。審計職業(yè)責任是注冊會計師行業(yè)賴以存在的基礎，是行業(yè)自律的產物。其實施主要靠行業(yè)人員良知上的認同及對行業(yè)榮譽的認識和尊重。近些年來，國內外發(fā)生的一系列的企業(yè)破產及財務丑聞都與注冊會計師的職業(yè)責任、職業(yè)道德有關，加強注冊會計師的職業(yè)責任感仍是行業(yè)自律的重要工作。
四、審計法律責任
法律責任是指行為人由于違法行為、違約行為或者由于法律規(guī)定而應承受的某種不利的法律后果。審計法律責任是指注冊會計師或會計師事務所在從事審計業(yè)務時，由于違反審計行業(yè)法律或違反約定，而應承受的法律上的義務。審計法律責任包括刑事責任、行政責任、民事責任。
㈠、審計法律責任的依據(jù)
由于關于法律責任的依據(jù)散見于多部法律中，為簡化行文，在此只引入法條，而不引用法條主文，讀者可自行查閱相關法律規(guī)定。
1、行政責任方面：
①《注冊會計師法》第39條第一款之規(guī)定；
②《證券法》第193條第一款之規(guī)定；
③《公司法》第208條第一、二款之規(guī)定；
2、刑事責任方面：
①《注冊會計師法》第39條第三款之規(guī)定；
②《證券法》第231條之規(guī)定；
③《公司法》第216條之規(guī)定；
④《刑法》第229條、第231條之規(guī)定。
3、民事責任方面：
①《注冊會計師法》第42條之規(guī)定；
②《證券法》第173條之規(guī)定；
③《公司法》第208條之規(guī)定；
㈡、審計法律責任的內容
行政責任的內容：對執(zhí)業(yè)的注冊會計師主要有警告、暫停執(zhí)業(yè)、吊銷執(zhí)業(yè)證書、證券市場禁入等；對會計師事務所主要有警告、沒收違法所得、罰款、暫停業(yè)務、撤銷、證券市場禁入等。
刑事責任的內容：主要指對相關責任人判處有期徒刑及罰金的。
民事責任的內容：包括違約責任和侵權責任，責任內容主要是賠償損失。
㈢、審計法律責任的性質
審計法律責任是有關法律對注冊會計師或會計師事務所從事某種行為的否定評價。審計法律責任與其它社會責任而言，具有兩個特點：一是承擔審計法律責任的依據(jù)是法律規(guī)定，承擔責任的原因可能各有不同，但最終的依據(jù)是法律；二是審計法律責任具有國家強制性，即審計法律責任的履行由國家強制力保證。
五、會計責任與審計責任的區(qū)別和聯(lián)系
隨著審計的發(fā)展，審計責任和會計責任的區(qū)別也越來越突出，主要表現(xiàn)在：
第一、兩者產生的依據(jù)不同。會計責任是由會計法律法規(guī)規(guī)定的；審計責任是則是由審計法律及注冊會計師執(zhí)業(yè)準則規(guī)定的。
第二、兩者產生的基礎不同。會計責任的產生主要是法律的強制性規(guī)定，而審計責任的產生帶有契約的特性，即違反會計責任僅承擔法定義務，而違反審計責任則可能要承擔約定和法定兩種義務。
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